La Riforma del Codice degli Enti del Terzo Settore

Gli enti previsti nel Libro Primo del Codice Civile continuano ad esistere anche a seguito della riforma approvata dal legislatore con la quale ha riformato il Codice del Terzo settore (decreto legislativo n. 117 del 3 luglio 2017), o perchè non svolgono una delle attività di interesse generale indicate all’art. 5 del decreto legislativo stesso o perchè. pur svolgendo una delle attività, scelgono di restare fuori dal Terzo settore.

Ad essi continuerà ad applicarsi l’attuale disciplina civilistica e fiscale riferita agli enti non commerciali.

La nuova disciplina si applica agli enti del Terzo settore che non hanno scopo di lucro, hanno finalità solidaristiche e civiche, di utilità sociale, svolgendo attività di interesse generale. Tra gli enti del Terzo settore si includono anche le “Imprese Sociali” che sebbene svolga un’attività di impresa organizzata è pur sempre di interesse generale, senza lucro per finalità civiche, solidaristiche, e di utilità sociale.

In questo quadro si inseriscono anche gli enti ecclesiastici, civilmente riconosciuti, nell’ambito del proprio fine religioso e di culto ed in osservanza alle disposizioni dell’ordinamento canonico, ma che svolgono alcune attività di interesse generale di cui all’art. 5 del D. Lgs. 117/2017, costituendo un apposito ramo di attività nel rispetto di alcune ineludibili condizioni:

1) Adozione di un Regolamento:

gli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti che svolgono le attività di interesse generale indicate all’art. 5 dello stesso decreto legislativo (approfondimento sul mio precedente articolo pubblicato), devono adottare un “Regolamento”, in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata, che recepisca le norme dettate dal Codice e sia depositato nel Registro unico nazionale del Terzo settore. Il Regolamento funge da Statuto e deve rispettare la struttura e la finalità dell’ente, avendo cura di indicare esattamente le attività che si intendono includere nel ramo. In particolare, dovrà indicare:

a) settore di attività, ricompera nell’art. 5 del D. Lgs. 117/2017;

b) finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale, diverse dalle attività di religione e di culto;

c) attività diverse, di cui all’art. 6 dello stesso decreto legislativo, sempre che siano secondarie e strumentali rispetto alle principali, tenendo conto dell’insieme delle risorse, anche volontarie e gratuite, impiegate in tali attività in rapporto all’insieme delle risorse, anche volontarie e gratuite, impiegate nelle attività di interesse generale;

d) divieto di distribuire utili o avanzi di gestione, anche in modo indiretto, con obbligo di reimpiego degli utili conseguiti nell’attività del ramo senza possibilità di altra destinazione anche se trattasi di altra attività istituzionale dell’ente religioso;

e) obbligo di devoluzione del patrimonio in caso di scioglimento o di estinzione ad altri enti del Terzo settore, secondo le disposizioni statutarie o dell’organo sociale competente, ovvero alla fondazione Italia Sociale;

f) obblighi di tenuta delle scritture contabili riferite al solo ramo, con conseguente applicazione degli aspetti civilistici e fiscali. Di conseguenza gli enti ecclesiastici per il ramo di attività dovranno redigere il bilancio di esercizio composto da Stato Patrimoniale, Rendiconto finanziario a proventi ed oneri e la Relazione di Missione che illustri le poste di bilancio, l’andamento economico e finanziario del ramo e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie. Nel caso in cui il ramo non presenti ricavi, proventi, rendite o altre entrate superiori ad euro 220.000 il bilancio di esercizio potrà essere redatto nella forma del rendiconto finanziario per cassa. Si noti bene che in tale contesto, potrà essere presente una dicotomia tra il bilancio di esercizio dell’ente ecclesiastico che spesso redige un bilancio per cassa da quello del ramo superiore a 220.000 euro redatto secondo il principio della competenza dei costi e ricavi.

2) Costituzione di un patrimonio destinato:

Per costituzione di un patrimonio destinato dovrà intendersi quel complesso di scritture contabili che consentano di redigere uno Stato Patrimoniale iniziale o di conferimento, composto di attività, passività e patrimonio netto del ramo costituito. Tale Stato Patrimoniale dovrà essere allegato al Regolamento come documento essenziale dello stesso.

Ne consegue che il patrimonio dell’ente religioso sarà distinto tra:

a) patrimonio libero, riconducibile all’attività religiosa;

b) patrimonio destinato, alle attività del Terzo settore.

L’adozione di un siffatto Stato Patrimoniale del ramo avrà riflessi civilistici e fiscali. In particolare, rimane attualmente inevasa la risposta se, per l’ente ecclesiastico che voglia costituire un ramo, ci si possa riferire alle disposizioni di cui all’art. 2447-bis c.c., che prevede la possibilità di costituire uno o più patrimoni separati per ciascun specifico affare entro il limite del 10% del patrimonio netto dell’ente ecclesiastico complessivo, con i conseguenti effetti civilistici e fiscali. In alternativa, ci si chiede se sia percorribile la soluzione di costituire una “fondazione non autonoma” (ex can 1303 del Codice di diritto canonico), quindi non si costituisce un nuovo soggetto giuridico, rimanendo l’attività nella titolarità dell’ente ecclesiastico, ma si individuano una serie di beni destinati all’attività meritevole. Questa soluzione consentirebbe di redigere l’atto per la costituzione della fondazione nella forma di uno Statuto, cui si aggiunge il Regolamento del ramo.

3) Tenuta delle scritture contabili

L’attività del ramo deve essere svolta con l’osservanza delle disposizioni sulla contabilità “separata”, ovvero distinta dalle altre attività e da quelle di culto e di religione.

La finalità è rendere autonoma e trasparente le risultanze economiche, finanziarie e patrimoniali del ramo. In tal senso, possiamo riferirci alla risoluzione n. 86/E del 2002 dell’Agenzia delle Entrate, che ha previsto che l’ente debba adottare un unico piano dei conti in modo che siano individuabili e distinte le voci destinate all’attività istituzionale da quelle destinate all’attività (commerciale) del ramo.

L’ente quindi dovrà tenere il libro giornale, il libro degli inventari e se necessari i libri IVA.

Per quanto attiene agli aspetti fiscali riferiti ai costi comuni e promiscui, si potrà fare riferimento alle normativa già in vigore prevista dall’art. 144, comma 2, del TUIR) per gli enti non commerciali.

Gli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti sono da un punto di vista fiscale enti non commerciali cui si applicano le disposizioni previste dall’art. 149, comma 4, del TUIR, che godono di importanti agevolazioni fiscali per le imposte dirette di cui all’art. 6 del DPR 601/1973, ed indirette previste ad esempio dall’art. 3 del DPR 346/1990.

In conclusione, ribadiamo il concetto per cui gli enti ecclesiastici non possono assumere la qualifica di ente del Terzo settore o di impresa sociale e pertanto, non si applicano le disposizioni riguardanti la denominazione sociale di cui all’art 12. Ne consegue, che gli stessi non devono utilizzare l’acronimo “ETS” o “ente del Terzo settore”.

Sempre in tema di enti ecclesiastici, si può osservare che l’atto costitutivo o la statuto dei diversi enti del Terzo settore, associazioni con o senza personalità giuridica e fondazioni, potranno attribuire ad enti religiosi la nomina di uno o più amministratori. In tali casi è sempre previsto che la nomina della maggioranza degli amministratori sia riservata all’assemblea dell’ente.

Ulteriore disposizione per gli enti ecclesiastici, in deroga alla ordinaria disciplina, è il non consentire agli associati, all’organo di controllo, al soggetto incaricato della revisione legale dei conti ed al pubblico ministero di promuovere denunzia al tribunale ai sensi dell’art. 2409 c.c.